Aporte Patronal Mínimo por Dependientes a la Seguridad Social

La propuesta presentada de reforma del sistema de seguridad social no incorporó medidas concretas para modificar los regímenes excepcionales y/o exoneraciones que perforan el régimen general de aportes patronales por contribuciones especiales de seguridad social.

Antecedentes

En esta oportunidad nos proponemos profundizar en el análisis de la propuesta de reforma del sistema de seguridad social que realizáramos en una columna anterior, “Lo que la propuesta de reforma de seguridad social no propone”,¹ aportando soluciones posibles para atender algunas de las omisiones mencionadas, que podrían ser contempladas durante la etapa de discusión parlamentaria del proyecto.

En concreto, nos proponemos aportar soluciones para dos problemáticas allí planteadas. La primera guarda relación con que en la propuesta de reforma sólo se aborda una parte del problema, dejando por fuera, nada más ni nada menos, que los múltiples aspectos pendientes de resolución que existen en los ingresos de la seguridad social. La segunda problemática, íntimamente relacionada con la anterior, está vinculada a que en la propuesta de reforma no se incorporan medidas para modificar los regímenes excepcionales y/o exoneraciones, dado que estas situaciones perforan el sistema y reducen, en algunos casos de forma injustificada, los ingresos genuinos por concepto de contribuciones a la seguridad social.

De este modo, y desde una perspectiva técnica, procuramos contribuir al debate público, aportando una propuesta de creación de un régimen de Aporte Patronal Mínimo por Dependientes a la Seguridad Social.

Régimen propuesto

Se propone la creación de un “Aporte Patronal Mínimo por Dependientes a la Seguridad Social” (que de aquí en más denominaremos APMD) con destino al Banco de Previsión Social (BPS),² cuya base imponible estaría determinada por los ingresos brutos por ventas de las empresas empleadoras, calculados a partir de una alícuota, por ejemplo, de 0,5% (cinco por mil), a calibrar con datos reales, aplicable sobre la totalidad de los ingresos por las ventas devengadas en el período de referencia.

Al monto así determinado se le deduciría el aporte patronal realizado al BPS, hasta la concurrencia del APMD, no dando lugar en ningún caso a crédito fiscal, en la medida en que se trata de un “mínimo aporte”. La referida deducción se realizaría por el aporte patronal vigente por concepto de los trabajadores dependientes de la empresa, según el régimen particular del sector por el que aporta cada empresa, sea que este se realice en el régimen general de industria y comercio, en alguno de los regímenes excepcionales de aportación que existen en la actualidad, o en situaciones en que la normativa vigente establece alguna forma de exoneración (total o parcial).

No se incluirían en el régimen de APMD el sector público no comercial,³ los contribuyentes personales por servicio doméstico, los contribuyentes que tributen por el régimen de monotributo o literal E), los contribuyentes del BPS sin dependientes y/o profesionales independientes o autónomos contratados de forma regular,⁴ los profesionales independientes contribuyentes de la Caja de Jubilaciones y Pensiones de Profesionales Universitarios (CJPPU) y la Caja Notarial sin dependientes y/o profesionales independientes o autónomos contratados de forma regular. Tampoco quedarían abarcados por el APMD aquellos sectores alcanzados por exoneraciones vigentes derivadas de la normativa constitucional (instituciones de enseñanza privada y culturales del artículo 69 de la Constitución de la República).

El nuevo esquema de aportación sería de devengamiento, liquidación y pago mensual o cuatrimestral, de acuerdo con los regímenes y calendarios para el pago de contribuciones especiales de la seguridad social vigentes.

Fundamentos tributarios

Una solución de este tipo contribuiría a dotar al sistema de seguridad social de niveles mínimos de equidad y de eficiencia en los ingresos por aportes patronales, contemplando la necesidad de: a) corregir regímenes de aportación excepcionales; b) tener en cuenta los cambios existentes en la forma de contratar trabajo, en particular aquellos bajo la modalidad de autónomos con arrendamiento de obra y servicios; c) incorporar los cambios que vienen progresando en el mercado laboral, asociados a la sustitución de mano de obra por procesos automatizados (robots).

El diseño propuesto, en su concepción y en su sustancia, no procura aumentar la carga por aportes patronales de seguridad social de aquellas empresas y sectores de actividad con un modelo tradicional de empleo dependiente. El objetivo central de la propuesta radica en la creación de un umbral de aporte patronal mínimo por contratación de trabajo (dependientes, autónomos, o robots) que reduzca inequidades y “desarbitrajes” en los actuales regímenes de aportes. Se pretende, por tanto, solucionar problemas relacionados con diseños tributarios del pasado que han perdido justificación y adelantar soluciones de implementación sencilla ante problemas emergentes del futuro en los vínculos laborales.

Una aproximación en retrospectiva muestra que existe una amplia diversidad de regímenes excepcionales y de exoneraciones, que fueron impulsadas a lo largo de la historia desde diversos sectores de interés que, desde una perspectiva actual, carecen de una racionalidad mínima. Una mirada hacia el futuro indica que, a su vez y cada vez más, proliferan nuevas formas de relación laboral, en las que se establecen vínculos laborales flexibles y en las que se amplía el universo de trabajadores autónomos que no contribuyen en base al esquema sobre el que se ha asentado el modelo contributivo tradicional a la seguridad social en nuestro país.

La propuesta presentada de reforma del sistema de seguridad social no incorporó medidas concretas para modificar los regímenes excepcionales y/o exoneraciones que perforan el régimen general de aportes patronales por contribuciones especiales de seguridad social. Esto es particularmente notorio, por ejemplo, en el caso del régimen de aportación patronal rural, aunque las inconsistencias se extienden al resto de los regímenes excepcionales, incluyendo las exoneraciones que benefician a las empresas de transporte público de pasajeros y a otros sectores de actividad o por formas jurídicas.

Adicionalmente, en algunas de las actividades más dinámicas y mejor remuneradas de nuestra economía, como es el caso de los servicios profesionales y de las industrias del software o similares, los aportes patronales a la seguridad social por sus trabajadores (in)dependientes son extremadamente bajos (o nulos), en la medida en que los mecanismos de contratación se realizan bajo la forma de personal autónomo o profesionales independientes, amparados en un régimen legal preferencial. Todo indica que las oportunidades laborales en estos sectores seguirán expandiéndose, siendo muy poco probable que se retorne a situaciones como las que existieron en algunos momentos del siglo XX.

Una reforma del sistema de seguridad social en Uruguay que pretenda corregir inequidades debería priorizar las transformaciones en los múltiples regímenes excepcionales, que han otorgado reducciones importantes en materia de contribuciones a la seguridad social y que han implicado subsidios cruzados y transferencias poco transparentes de impuestos. Las diferencias en los aportes por contribuciones especiales de seguridad social, en algunos casos, alcanzan niveles muy relevantes desde el punto de vista cuantitativo.

El informe “Impuestos sobre los Salarios 2020” realizado para los países de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE),⁵ establece que, por diversos factores, una proporción cada vez mayor de trabajadores obtienen ingresos fuera de las relaciones tradicionales entre empleado y empleador. En este contexto, existe preocupación en algunos países de que la creciente proporción de formas atípicas de empleo pueda estar impulsada, indebidamente, por incentivos incorporados en los sistemas tributarios, a través de exoneraciones y excepcionalidades en los tratamientos impositivos. En estos casos, se plantea como prioridad la necesidad de avanzar en el análisis de la evidencia empírica disponible sobre el régimen de tributación de los empleados tradicionales, frente a las formas de contribución que predominan entre los empleos no estándar, que merecerían ser analizados en profundidad por parte de los responsables de la formulación de las políticas públicas.

Complementariamente a la introducción de este APMD, se debería avanzar en la corrección parcial de regímenes en aquellos sectores en que existe un aporte unificado, en que se incluye el aporte del patrón (personal y patronal, del empleador) más el aporte patronal por los trabajadores dependientes. En el caso particular del sector agropecuario es donde parece más obvio y necesario independizar del aporte unificado (ficto sobre hectáreas), el aporte del patrón (personal y patronal). Es difícil encontrar un fundamento razonable para que en este caso no se aplique al patrón o empleador, el régimen general por el que aportan los demás trabajadores no dependientes cubiertos por el sistema administrado por el BPS.

Merecería un análisis específico y en mayor profundidad el caso del aporte unificado del Régimen Construcción, donde existe un sistema más gravoso que el régimen general aplicable a los trabajadores dependientes que aportan al BPS. De igual forma, merecería un análisis particular y con más información, la aplicabilidad del régimen propuesto, para la Caja de Jubilaciones y Pensiones Bancarias, dado su actual régimen de aporte patronal básico más la prestación complementaria, prevista en el artículo 28 de la Ley 18.396.

Reflexiones finales

La propuesta de incorporación del APMD en nuestro país permitiría avanzar hacia un diseño de mayor equidad contributiva, que dotaría de mayor estabilidad financiera y de más certeza a los ingresos del sistema de seguridad social y que, además, contribuiría a dar solución a algunos de los principales desafíos que enfrentan los sistemas contributivos en el marco de las tendencias que se vienen observando en el mundo del trabajo.

A nivel global, en la actualidad existen sólidos argumentos para revisar de forma innovadora las bases imponibles sobre las que contribuyen los trabajadores dependientes (se ha llegado a hablar de imposición a los robots). Un diseño del APMD, con las características propuestas, iría en el sentido de pensar en clave de futuro, estableciendo un tipo de solución que asume como referencia conceptual cómo deberían ser las contribuciones de seguridad social en un mundo laboral en que se extiendan las nuevas formas de vínculos laborales. En paralelo, la creación del APMD permitiría dotar de mayor equidad a nuestro sistema de contribuciones, poniendo en pie de igualdad, en términos de una mínima contribución, a empresas y a sectores importantes de nuestra economía que, actualmente, tienen baja aportación y que se ven favorecidas, sin justificación alguna, respecto al resto de las empresas que aportan por el régimen general.

A nivel regional, el caso de Brasil es un ejemplo claro para considerar, en la medida en que existen dos aportes patronales sobre ingresos de las empresas:⁶ i) el Programa de Integración Social (PIS) por el que se aporta 1,65% sobre ingresos (con alguna excepción); ii) la Contribución al Financiamiento a la Seguridad Social (COFINS), que implica un aporte de 7,6% sobre los ingresos (también con alguna excepción).

En lo personal, entiendo que en un régimen general más simple (sea de industria y comercio o del sector agropecuario), el aporte patronal de seguridad social debería poder determinar y exigir un umbral mínimo de contribución por contratación de trabajo. Aun considerando las actuales bases imponibles, como la masa salarial nominal de los dependientes, escalas de salarios fictos, hectáreas CONEAT 100 u otras variables, se requiere incorporar un indicador aplicable como un régimen de mínimo común que incorpore transparencia y que disminuya las disparidades contributivas entre los distintos sectores de actividad.

Aun con problemas, los ingresos de las empresas representan un indicador más adecuado de su capacidad contributiva, y resultan, sin duda, mejores que cualquier otra base imponible determinada de forma presunta. Por otra parte, una modalidad de contribución definida a partir de los ingresos acompañaría mejor el flujo financiero real de las empresas, en circunstancias en que ocurren cambios bruscos en los niveles de actividad.

En el mismo sentido, y de cara a una reforma integral de nuestro sistema tributario a mediano plazo, se deberían emprender esfuerzos para hacer converger las contribuciones especiales de seguridad social con los impuestos, para las micro y pequeñas empresas. En concreto, sería conveniente que se avanzara en la introducción de nuevos mecanismos de tributación sobre los ingresos brutos, que acompañen mejor los flujos financieros, faciliten el funcionamiento de los regímenes tributarios simplificados, disminuyan los costos de cumplimiento y respondan de manera más adecuada ante los vaivenes de las ventas que ocurren en las distintas fases del ciclo macroeconómico, evitando la informalidad en momentos de disminución de la actividad.

Los regímenes de tributación simplificados son de aplicación corriente en diversos países. Este tipo de instrumentos son recomendados por su eficiencia y eficacia, derivadas principalmente de los bajos costos de cumplimiento para los contribuyentes, de la facilidad en la gestión para las Administraciones Tributarias y de la siempre necesaria aceptación social del régimen tributario. No obstante, el diseño de este tipo de regímenes requiere una revisión periódica, en particular cuando se trata de evitar altos niveles de inequidad derivados de la existencia de notorios “desarbitrajes” respecto del régimen general, como los que existen hoy en nuestro país.

Gustavo Viñales Guillama, Contador público - Udelar / Máster universitario en Hacienda Pública y Administración Financiera y Tributaria - UNED / Profesor de maestría y posgrados de Tributaria / Investigador Asociado del CINVE.