“Aportes para una reforma tributaria de segunda generación en Uruguay”*

El objetivo

Según destaca el documento, el trabajo busca “exponer las bases conceptuales y los argumentos teóricos” que debieran considerarse para avanzar hacia una reforma tributaria de segunda generación. Con ese faro, se exponen una serie de lineamientos para orientar iniciativas reformistas de cara al futuro.

Esas iniciativas, señalan desde el Cinve, deberán recostarse sobre las bases de la estructura tributaria generada a partir de la reforma integral que fue promovida en el año 2007. “A 15 años de la entrada en vigencia del actual sistema tributario, y después de la crisis económica provocada por la pandemia, quienes integramos el Laboratorio Fiscal y Tributario entendimos conveniente revisarla de cara al futuro”, indicaron durante la presentación del documento realizada el pasado miércoles.

Esto se fundamenta en la necesidad de promover cambios en el diseño de ciertos impuestos, a efectos de adecuar el sistema al conjunto de transformaciones que han ido confluyendo durante los últimos años. Por un lado, están los cambios en la economía global y la expansión de la economía digital, que se suman a las transformaciones procesadas en el mundo del trabajo y a las nuevas tendencias que actualmente orientan la fiscalidad internacional. Por el otro, el mayor reconocimiento que tiene ahora la imposición como mecanismo para mitigar “males”, así como la acumulación de conocimiento y experiencia sobre el funcionamiento de las herramientas tributarias y la potenciada capacidad de las administraciones tributarias para manejar grandes volúmenes de información financiera con alcance global.

En efecto, una reforma de segunda generación “sería una oportunidad propicia para tener en cuenta aportes teóricos recientes y nuevos argumentos doctrinarios, que se han ido desarrollando con el telón de fondo del avance del proceso de globalización, dando lugar a la revisión de muchos de los paradigmas tradicionales sobre los que se habían organizado los sistemas tributarios nacionales, en particular, a partir del período de posguerra”. Tampoco se trataría de una reforma radical, dado que lo que plantea es introducir innovaciones sobre el marco que ofrece el diseño actual para readecuar su funcionamiento a “un mundo en cambio y con la mirada puesta en el horizonte 2050”.

El alcance

Lo anterior requiere considerar, de forma integrada, el impacto de los impuestos de alcance nacional, las contribuciones especiales de seguridad social y también los tributos subnacionales. En ese sentido, los esfuerzos para avanzar en esa dirección deben contemplar la distancia entre la presión fiscal vigente al día de hoy en Uruguay y la que se desprende al analizar la situación de los países con mayor desarrollo humano, considerando las necesidades futuras en lo que hace a la provisión de bienes públicos.

A este respecto, según se desprende del documento, las estructuras tributarias de los países con mayores niveles de bienestar concentran la recaudación en la imposición sobre la renta de las personas físicas (8 puntos porcentuales [p. p.] del PIB versus 4,1 p. p. del PIB en nuestro país) y en las contribuciones especiales de seguridad social (8,9 p. p. del PIB versus 6,7 p. p. del PIB en nuestro país).

En nuestro país la recaudación sobre rentas empresariales representa 2,7% del PIB, una cifra levemente inferior respecto a los niveles observados en los países desarrollados (3% en promedio). A su vez, lo que se genera por la imposición sobre el consumo de bienes y servicios se sitúa en niveles comparativamente similares: 10,8% del PIB en los países desarrollados y 10,7% en Uruguay.

Presión fiscal (% del PIB)

Fuente: LFT

Como indica el trabajo, el análisis comparativo recoge dos dimensiones claves que deben incorporarse a efectos de caracterizar la situación actual del sistema uruguayo. Primero, la dimensión asociada a la mayor carga tributaria que pesa sobre las rentas y los ingresos derivados del trabajo (rentas personales y seguridad social) en relación a la carga fiscal por concepto de impuestos a las rentas empresariales, que es actualmente objeto de debate a nivel global. Segundo, la dimensión referente a la necesidad de adecuar la imposición sobre el consumo de bienes y servicios, especialmente asociada al IVA.

Los lineamientos conceptuales

Partiendo de la base de que “el sistema tributario es una herramienta de política pública activa que ocupa un lugar de privilegio en la definición del marco general de la política económica”, los instrumentos impositivos conforman un “sistema vivo” que debe estar evolucionando permanentemente para cumplir sus objetivos, asociados a la promoción de la cohesión social, el desarrollo productivo sustentable, el fortalecimiento de la equidad y la transparencia que debe ser inherente al financiamiento de los bienes y servicios públicos en el marco de reglas democráticas.

Como destaca el trabajo, en tanto el sistema tributario constituye una pata central de la política fiscal, el debate asociado a estas cuestiones cristaliza, quizás con mayor nitidez que otros campos de la política económica, las distintas aproximaciones teóricas e ideológicas presentes en una sociedad. En esta línea, “las discusiones y controversias que existen hoy en materia tributaria están generando cambios revulsivos, dando lugar a propuestas innovadoras que tienen relevancia para todos los países, aún para aquellos que presentan estructuras impositivas maduras y bien consolidadas”.

En efecto, son múltiples los desafíos que enfrentan actualmente los sistemas impositivos. Entre ellos, el documento destaca las amenazas que afectan la suficiencia en la provisión de bienes públicos globales, la inclusión social, el cambio climático y la salud. Estos retos, sumados a la necesidad de “promover cambios de envergadura en las pautas de consumo y en las formas de producción predominantes”, requieren introducir cambios profundos en la orientación de la política fiscal.

Principios y criterios generales

Considerando todo lo anterior, los investigadores del LFT argumentan que la readecuación propuesta para el sistema tributario debe atender equilibradamente las consideraciones de suficiencia, eficiencia, equidad y simplicidad administrativa, promoviendo un desarrollo económico sostenible desde la perspectiva ambiental e inclusivo desde el punto de vista social. Para ello, debe procurarse una mayor formalización de la actividad económica y una reducción adicional de los niveles de evasión, al tiempo que debe garantizarse una distribución equitativa de la carga tributaria que dote al sistema de legitimidad.

Suficiencia

Las dificultades derivadas de la erosión permanente y acelerada de muchas de las bases imponibles tradicionales, en el marco de una nueva realidad económica y social, deben ser priorizadas dentro de la iniciativa reformista. “El debilitamiento de las bases imponibles afectó primero en las rentas empresariales, luego en las rentas personales (en particular a las rentas de capital) y, más recientemente, ha alcanzado a las rentas personales al trabajo y a los impuestos al consumo”, alerta el documento. Al mismo tiempo, las bases imponibles enfrentan, en perspectiva, desafíos relacionados con las pautas de consumo en el marco de la problemática ambiental.

De esta manera, “si se pretende fortalecer las capacidades de acumulación de capital humano, mantener los actuales niveles de cobertura del sistema de seguridad social y asegurar una adecuada atención de la salud para la población [...] el sistema tributario debe ser capaz de responder a los desafíos planteados, lo que implica abrir la discusión acerca de las nuevas realidades en materia de bases disponibles y de manifestaciones de capacidades contributivas”.

Eficiencia

El estudio destaca también la necesidad de introducir un cambio de paradigma en el uso de los instrumentos tributarios, de forma de hacer frente a la “compleja matriz de externalidades negativas” que emerge de las formas actuales de producción y consumo. En particular, la corrección de las distorsiones existentes en los precios de mercado hace que sea necesario redefinir las condiciones de eficiencia, como otro pilar de cara a la redefinición de la estructura tributaria.

En relación a esto, la revisión del concepto de territorialidad adquiere más relevancia y un sentido mayor de urgencia, dado que “las definiciones vigentes están determinando la inadecuación de las actuales herramientas tributarias para definir las formas de contribución de muchas de las actividades de la nueva economía digital”. Concretamente, las transformaciones en lo que hace a la deslocalización de los factores productivos y a las formas jurídicas que amparan las nuevas estructuras empresariales generan problemas e incompatibilidades que deben ser abordadas en el marco de una iniciativa reformista como la que plantean los integrantes del LFT.

Equidad

En esta dimensión se considera la necesidad de abordar los problemas socioeconómicos, agudizados por la sucesión de shocks negativos en los últimos años. En un escenario como el actual, caracterizado por la prevalencia de la pobreza y la desigualdad, las consideraciones asociadas a la equidad adquieren mayor relevancia e introducen retos adicionales para el sistema tributario. Sobre este punto, el estudio indica que es imprescindible que el sistema contribuya a corregir los efectos distributivos regresivos, avanzando hacia una distribución más equitativa de la carga que dé cuenta de las tensiones crecientes a las que están sujetos el mercado de trabajo, las relaciones laborales y las modalidades de contratación.

“Si se pretende que desde el sistema tributario se pueda realizar una contribución relevante en materia de equidad es necesario que el diseño de los instrumentos impositivos se articule de manera coherente con el sistema de contribuciones a la seguridad social, así como con el conjunto de intervenciones de política fiscal que forman parte de la red de protección social”. También se requiere revalorizar impuestos que han ido perdiendo participación en la caja de herramientas tributarias, como la imposición a la riqueza (patrimonios, transmisiones patrimoniales y herencias).

Simplicidad administrativa

En este caso, el desafío pasa por capitalizar el avance tecnológico a efectos de favorecer el relacionamiento entre los contribuyentes y las administraciones tributarias, abatiendo los costos de transacción asociados al cumplimiento de las obligaciones con el fisco. Este debe ser, según reza el documento, un objetivo prioritario al momento de diseñar los impuestos y definir el accionar de la Administración en términos de los servicios de información y asistencia al contribuyente.

Pilares y prioridades de las iniciativas reformistas

Como fue señalado, la iniciativa que se desprende de esta propuesta implica construir sobre las bases de lo que ya está vigente. Es así que las eventuales transformaciones requieren “cambios de diseño, de distinta dimensión, en algunas de las herramientas impositivas existentes”, pero no la creación de nuevos impuestos. Por ello, los niveles esperados de recaudación quedarían definidos por las alícuotas efectivas de los diferentes impuestos, contemplando los criterios políticos que predominan en cada momento y las perspectivas mayoritarias de la población, subraya el trabajo.

“En el mediano plazo, el sistema tributario en su conjunto debería tender a que la presión fiscal y la estructura de recaudación converjan a niveles similares a la existente en promedio, en los países de mayor desarrollo económico y social”. Esto supone apoyar el diseño de los instrumentos sobre los estándares que se desprenden de las mejores prácticas internacionales, evitando nuevos impuestos heterodoxos y también la asignación específica de lo recaudado hacia demandas y necesidades puntuales.

Instrumentos tributarios

Impuestos indirectos

IVA

Para el equipo del LFT, el IVA personalizado emerge como el cambio más destacado a introducir sobre el impuesto con mayor participación en la recaudación total. Esta transformación debería venir con la generalización de las bases imponibles y con la unificación a una tasa básica única, situada por debajo de la alícuota vigente, y eliminados las exoneraciones y la tasa mínima diferencial. “A través de esta transformación, se incorporaría al sistema tributario una nueva herramienta tributaria híbrida de imposición indirecta con devoluciones directas, adoptando soluciones personalizadas y no universales”.

Con ello, se lograría mitigar el carácter regresivo del impuesto mediante una devolución personalizada que contemple categorías predefinidas de consumidores, asentada sobre las capacidades que ofrecen los medios electrónicos de pago. Esto podría definirse en función de indicadores de ingresos, pero también en términos más amplios que abarquen otros criterios o categorías (por ejemplo, mujeres, personas residentes en zonas de frontera o personas afectadas por enfermedades).

Por otro lado, se plantea que la “imposición de una alícuota básica de IVA debería ser aplicada de forma generalizada sobre las operaciones de consumo de servicios y bienes realizadas a través de plataformas digitales”. Esto supondría avanzar sobre el proceso que fue iniciado en 2018, generalizando la nueva lógica hacia los servicios digitales, en la que el lugar de realización del hecho imponible (que da lugar al nacimiento de la obligación tributaria) estará definida a partir del lugar de residencia habitual del consumidor. En otras palabras, el IVA digital gravaría a partir de la localización de los consumidores y no de los prestadores de servicios, que no están al alcance de la administración tributaria.

A su vez, la aplicación del régimen general del IVA deberá alcanzar a las transacciones de compraventa de bienes y servicios realizadas dentro del sector agropecuario, superando el actual sistema de IVA en suspenso. “A través de esta medida se procura eliminar una de las principales perforaciones de la base imponible del IVA, que genera importantes ineficiencias e inequidades en el sistema actual (por ejemplo, en el transporte de carga y en las actividades logísticas), que dificultan la gestión administrativa y se encuentran en la base de “bolsones” de evasión y de elusión tributaria que carecen, por completo, de racionalidad”.

Imesi

Sobre este impuesto, la iniciativa reformista apunta en la dirección de una “actualización conceptual, con nuevos objetivos, que procuren cambios comportamentales en materia de cambio climático y consumos saludables” orientados a reducir las externalidades negativas. En ese sentido, su rediseño deberá dirigirse a gravar “males” y no “bienes”. En particular, males tradicionales (tabaco, bebidas alcohólicas, juegos de azar), males emergentes (bebidas azucaradas, plásticos, productos alimenticios con alto contenido grasas, sal o azúcar; vapeo, cannabis), protección del medioambiente ante externalidades negativas y otros bienes o servicios con alta elasticidad de ingreso de la demanda (artículos suntuarios, telecomunicaciones y plataformas digitales, entre otros).

Sobre este punto, el informe señala que la contribución de la imposición selectiva al cambio climático requerirá adoptar el precio del carbono como referencia para determinar las alícuotas a aplicar sobre los diferentes consumos responsables de las emisiones de gases de efecto invernadero (GEI), un precio que irá variando en el tiempo y que por tanto requerirá sucesivas adaptaciones de las alícuotas.

Impuestos directos

Imposición a las rentas empresariales

En esta dimensión, Uruguay debería aprovechar la oportunidad que se plantea a nivel global (normativa BEPS y regímenes de Pilar Uno y Pilar Dos), especialmente en lo que refiere al régimen denominado Pilar Dos, que supone la adopción de un umbral mínimo de imposición efectiva sobre rentas reales de las actividades empresariales de 15% sobre rentas contables y no sólo fiscales. Si bien la tasa nominal de IRAE en nuestro país se ubica en 25%, la tasa efectiva está por debajo del 15%, precisa el documento.

Complementariamente, señalan la necesidad de avanzar hacia la modificación del concepto de territorialidad estricta, que todavía rige en materia de rentas empresariales en Uruguay. Con esto, se pretende gravar las rentas pasivas, como las regalías, derechos y patentes, que se obtienen en el exterior por parte de empresas domiciliadas en Uruguay, pero que no tienen sustancia económica aquí. “El fortalecimiento de la recaudación efectiva generada por la imposición sobre las rentas empresariales, más allá de sus implicaciones en términos de suficiencia de los recursos, debe ser concebido como una condición necesaria para dotar de mayor legitimidad al sistema tributario en su conjunto”, indica el texto.

Asimismo, se pone el foco sobre los actuales regímenes sectoriales de exoneración y los estímulos fiscales desplegados para apuntalar la inversión productiva, señalando la necesidad de revisarlo en profundidad. Esto es así en tanto son mecanismos que han generado un gasto tributario significativo y han terminado por perforar el régimen de imposición a las rentas empresariales.

Imposición a la renta personal

Con el objetivo de mejorar la equidad del sistema, el diseño actual del IRPF debe ser revisado en algunos de sus aspectos a efectos de su readecuación. Sobre este punto, y dado el estado de la discusión actual, el informe hace hincapié en que la imposición a la renta personal alcanza a uno de cada tres trabajadores activos y sólo a uno de cada cuatro jubilados o pensionistas, con una tasa efectiva promedio sobre los ingresos del orden del 8% para el IRPF categoría II y apenas algo superior al 5% para el IASS. Hacia adelante, si se busca incrementar su peso relativo en la recaudación, será necesario disminuir los montos mínimos no imponibles.

En esta línea, “un cambio que debe introducirse en la normativa vigente sobre la imposición a las rentas del trabajo es la eliminación de la discrecionalidad otorgada al Poder Ejecutivo para aplicar el indicador de ajuste de la Base de Prestación Contributiva (BPC) a través de las cuales se actualizan los mínimos no imponibles (MNI) y las franjas de las alícuotas aplicadas para el IRPF y el IASS”. Dado que el mejor indicador para medir la evolución del poder de compra es la inflación, la actualización de las BPC debería hacerse considerando el índice de precios del consumo (IPC) y no el índice medio de salarios (IMS). De esta manera, quien gane más en términos reales tributará más, y quién pierda poder de compra tributará menos.

Por otra parte, como fue analizado en una edición pasada de este suplemento, la reforma debería crear un esquema para armonizar eficientemente la percepción de prestaciones pasivas (jubilaciones y pensiones) y la generación de rentas del trabajo.¹ A su vez, deberían revisarse los sesgos de género que están implícitos y explícitos en el IRPF, un tema que también ha sido abordado desde este espacio.²

En lo que refiere a las rentas del capital (IRPF categoría II), la propuesta apunta que “se deberían modificar algunas definiciones que implican exoneraciones no justificadas desde el punto de vista de la equidad en los tratamientos impositivos y que generan incentivos perversos en materia de asignación de recursos y en la orientación de las inversiones financieras”. Se debería cambiar el concepto de “fuente territorial” y pasar a gravar todas las rentas personales de capital obtenidas en el exterior, adoptar estándares internacionales en materia de residencia fiscal −revisando flexibilizaciones− e introducir modificaciones en el criterio de gravabilidad por concepto de dividendos y utilidades.

Imposición al patrimonio

Según alertan, nuestro país tiene un impuesto al patrimonio perforado y desactualizado, con múltiples enmiendas parciales, que no cumple con sus dos objetivos iniciales y fundamentales: contribuir a la suficiencia y al control de otros impuestos. Para corregir esto se requiere un replanteo de varios aspectos que hacen a su diseño. En particular, es necesario eliminar exoneraciones genéricas y no inclusiones de activos para la determinación del patrimonio, revisar el criterio de territorialidad −los activos en el exterior no se gravan y no se declaran− y revisar niveles actuales de mínimo no imponible, de alícuotas y franjas progresivas.

Contribuciones especiales de seguridad social

En esta dimensión, la iniciativa de reforma debería dirigir esfuerzos hacia la creación de un régimen de Aporte Patronal Mínimo por Dependientes a la Seguridad Social con destino al Banco de Previsión Social, sobre el que se discutió hace algunas semanas en este suplemento.³ En paralelo, sería necesario revisar el régimen de aportes a la seguridad social de las empresas unipersonales y de las Mipymes organizadas en sociedades personales, “corrigiendo deficiencias de los sistemas simplificados vigentes y contribuir a la mayor formalización de este tipo de realidades empresariales”.

Regímenes simplificados de Mipymes

De acuerdo a la propuesta presentada, el rediseño de la tributación sobre este tipo de empresas debe orientarse a crear un esquema de imposición directa sobre los ingresos efectivamente devengados en el funcionamiento de la actividad regular de las empresas. Esto permitirá promover mayor eficiencia, mayor equidad y mayor formalización de la actividad económica.

Se indica, en particular, abordar el rediseño de los sistemas simplificados aplicables actualmente a los trabajadores autónomos, profesionales universitarios que preferentemente facturan a consumidores finales y pequeñas empresas en general.

Tributos subnacionales

Todo lo anterior debería articularse de manera consistente con una revisión de los tributos administrados por los gobiernos departamentales.⁴ En particular, será cada vez más importante la cooperación entre los distintos niveles de gobierno en materia tributaria, especialmente en el marco de la transición climática y de la necesidad de preservación de los recursos ambientales.

Administración tributaria

Para terminar, la propuesta reformista aborda los aspectos vinculados a modernizar la administración tributaria, una condición necesaria para dar soporte al resto de las transformaciones propuestas. Esto implica incorporar metas y objetivos de corto y mediano plazo destinados a lograr menores costos de cumplimiento, mayores niveles de cumplimiento voluntario y más formalización. También supone aceitar la coordinación entre las administraciones tributarias nacionales y subnacionales con el Catastro y los registros de la propiedad inmueble, e incorporar procesos continuos de capacitación en materia de recursos humanos e inversión en tecnología.

(*) lft.org.uy/informes-e-investigacion/aportes-para-una-reforma-tributaria-de-segunda-generacion-en-uruguay/